個(gè)人破產(chǎn)制度的建立是我國社會(huì)信用建設(shè)的重要標(biāo)志，正確處理好個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)與債務(wù)之間的關(guān)系，是個(gè)人破產(chǎn)制度發(fā)揮應(yīng)有價(jià)值的關(guān)鍵。
 

明晰個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)，有利于促進(jìn)個(gè)人破產(chǎn)中債權(quán)債務(wù)的公平、合理解決，平衡債權(quán)人和債務(wù)人以及其他相關(guān)利益人的利益沖突。個(gè)人破產(chǎn)的落腳點(diǎn)與企業(yè)破產(chǎn)一樣，均圍繞著債務(wù)人財(cái)產(chǎn)體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)價(jià)值，用以清償各類債權(quán)，實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一公平清償債權(quán)。不論是個(gè)人破產(chǎn)還是企業(yè)破產(chǎn)，只要發(fā)生財(cái)產(chǎn)處置行為，均面臨稅費(fèi)繳納及相關(guān)稅務(wù)的處理問題，如何準(zhǔn)確識(shí)別和處理相關(guān)稅務(wù)問題，選擇適當(dāng)?shù)亩悇?wù)方法，對(duì)節(jié)省財(cái)產(chǎn)處置稅費(fèi)，提高債權(quán)清償具有重要意義。

 

一、個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)

（一）個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)范圍

個(gè)人破產(chǎn)制度下，債務(wù)人作為自然人，所享有的財(cái)產(chǎn)因人身依附性、法律規(guī)定的不同而有別與企業(yè)破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)。個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)范圍的認(rèn)定關(guān)系廣大債權(quán)人實(shí)現(xiàn)公平受償和債務(wù)人自身利益的保護(hù)。與企業(yè)破產(chǎn)制度一樣，個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)是破產(chǎn)受理時(shí)屬于債務(wù)人的全部財(cái)產(chǎn)，包括管理人決定債務(wù)人繼續(xù)進(jìn)行經(jīng)營活動(dòng)取得的收益、債務(wù)人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或孳息、債務(wù)人享有投資收益權(quán)產(chǎn)生的收益、交由他人管理的屬于債務(wù)人財(cái)產(chǎn)以及其他合法原因取得的財(cái)產(chǎn)。
 

但是，根據(jù)深圳個(gè)人破產(chǎn)條例，個(gè)人破產(chǎn)中存在不納入清償債務(wù)的債務(wù)人財(cái)產(chǎn)，即豁免財(cái)產(chǎn)?；砻庳?cái)產(chǎn)主要有債務(wù)人及其所撫養(yǎng)人生活、醫(yī)療、學(xué)習(xí)的必需品和合理生活費(fèi)用、為職業(yè)發(fā)展需要必須保留的物品或者合理費(fèi)用、對(duì)債務(wù)人有特殊紀(jì)念意義的物品、勛章或者其他表彰榮譽(yù)物品、沒有現(xiàn)金價(jià)值的人身保險(xiǎn)、專屬于債務(wù)人的人身損害賠償金、社會(huì)保險(xiǎn)金以及最低生活保障金等、依照其他法律法規(guī)或者基于公序良俗不應(yīng)當(dāng)用于清償債務(wù)的財(cái)產(chǎn)均屬于豁免財(cái)產(chǎn)范疇。但同時(shí)也規(guī)定，豁免財(cái)產(chǎn)價(jià)值較大，不用于清償債務(wù)明顯違反公平原則的，不認(rèn)定為豁免財(cái)產(chǎn)。

 

（二）個(gè)人破產(chǎn)中財(cái)產(chǎn)分類

一般情況下可以將個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)人財(cái)產(chǎn)按照其財(cái)產(chǎn)的性質(zhì)進(jìn)行劃分，為便利管理人處置變現(xiàn)和分類處置，筆者認(rèn)為可以結(jié)合《民法典》對(duì)財(cái)產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定，將個(gè)人破產(chǎn)中財(cái)產(chǎn)可以分為有形財(cái)產(chǎn)和無形財(cái)產(chǎn)兩大類。

1.有形財(cái)產(chǎn)

該類型項(xiàng)下財(cái)產(chǎn)主要為不動(dòng)產(chǎn)。根據(jù)《民法典》第114條、115條規(guī)定，民事主體依法享有物權(quán)，而物權(quán)包括不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)，是依法對(duì)特定的物享有直接支配和排他的權(quán)利，包括所有權(quán)、用益物權(quán)和擔(dān)保物權(quán)。一般情形下，個(gè)人破產(chǎn)中涉及債務(wù)人購買的有形財(cái)產(chǎn)如房屋、車輛、家具家電、高檔首飾奢侈品等能夠體現(xiàn)財(cái)產(chǎn)價(jià)值的一切有形財(cái)產(chǎn)，并能夠在個(gè)人破產(chǎn)中納入到債務(wù)人財(cái)產(chǎn)并處置變現(xiàn)用以清償債權(quán)的全部財(cái)產(chǎn)。

 

2.無形財(cái)產(chǎn)

該類型項(xiàng)下財(cái)產(chǎn)主要為無形資產(chǎn)，如債權(quán)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、股權(quán)等。根據(jù)《民法典》第118條、123條、125條規(guī)定，民事主體依法享有債權(quán)，請(qǐng)求特定義務(wù)人為或不為一定行為的權(quán)利；依法享有知識(shí)產(chǎn)權(quán)，作品、發(fā)明、實(shí)用新型、外觀設(shè)計(jì)等專利均可屬于個(gè)人享有的知識(shí)產(chǎn)權(quán)；依法享有對(duì)個(gè)人投資企業(yè)的股權(quán)和其他投資性權(quán)利等等。除此之外，能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的虛擬財(cái)產(chǎn)也應(yīng)當(dāng)劃入債務(wù)人無形資產(chǎn)中，例如網(wǎng)絡(luò)賬號(hào)（如QQ賬戶）因其某些特殊屬性獲得財(cái)產(chǎn)價(jià)值、比特幣“挖礦機(jī)”因其具有財(cái)產(chǎn)屬性可以產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價(jià)值、游戲裝備、平臺(tái)賬戶等等均能產(chǎn)生一定的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，應(yīng)當(dāng)納入債務(wù)人無形資產(chǎn)中。且根據(jù)《民法典》第127條規(guī)定，數(shù)據(jù)和網(wǎng)絡(luò)虛擬財(cái)產(chǎn)作為民事客體予以保護(hù)，因此，個(gè)人破產(chǎn)中對(duì)該等數(shù)字、虛擬財(cái)產(chǎn)的關(guān)注應(yīng)當(dāng)?shù)玫焦芾砣说淖銐蛑匾暎⑼咨铺幹?，可能最大程度提高清償，保障債?quán)人權(quán)益。

 

二、個(gè)人破產(chǎn)中財(cái)產(chǎn)處置涉及主要稅種

個(gè)人破產(chǎn)中管理人處置變現(xiàn)各類債務(wù)人財(cái)產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同財(cái)產(chǎn)屬性個(gè)性化處置，并依法繳納稅款，在制定個(gè)人破產(chǎn)重整計(jì)劃或者分配方案時(shí)，關(guān)注稅款的測(cè)算和預(yù)留。主要涉及如下稅種:

1.增值稅

增值稅是我國第一大稅種，發(fā)生應(yīng)稅行為繳納增值稅、消費(fèi)稅的，應(yīng)當(dāng)依法繳納城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加。自然人處置財(cái)產(chǎn)并不必然繳納增值稅，只有自然人銷售其取得不動(dòng)產(chǎn)或出租不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)依法繳納增值稅；對(duì)于自然人銷售處置已經(jīng)使用過的物品（如二手車），依法免征增值稅。

 

2.個(gè)人所得稅

個(gè)人所得稅是自然人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中最重要的稅種，在個(gè)人破產(chǎn)過程中，個(gè)人所得稅也是個(gè)人繳納稅款的集中點(diǎn)，根據(jù)《個(gè)人所得稅法》相關(guān)規(guī)定，自然人取得的工資、薪金所得；從事個(gè)體工商生產(chǎn)、經(jīng)營所得；勞務(wù)報(bào)酬所得；稿酬所得；特許權(quán)使用費(fèi)所得；利息、股息、紅利所得；財(cái)產(chǎn)租賃所得；財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；偶然所得等均應(yīng)當(dāng)依法繳納個(gè)人所得稅。

 

3.土地使用稅和房產(chǎn)稅

自然人在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦范圍內(nèi)使用非免稅土地的，或承租集體所有建設(shè)用地的，應(yīng)當(dāng)依法繳納土地使用稅；擁有、代管或使用位于上述地域范圍的經(jīng)營性房產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)繳納房產(chǎn)稅。

 

4.印花稅

自然人發(fā)生書立、領(lǐng)受、使用應(yīng)稅憑證，應(yīng)當(dāng)依法繳納印花稅，俗稱“貼花”。個(gè)人訂立購銷合同、加工承攬、建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)、財(cái)產(chǎn)租賃、貨物運(yùn)輸、倉儲(chǔ)保管、借款等經(jīng)濟(jì)合同；產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)；營業(yè)賬簿；權(quán)利、許可證照等應(yīng)稅憑證，應(yīng)當(dāng)依法“貼花”。

 

5.契稅

自然人在我國境內(nèi)通過受讓、購買、受贈(zèng)、交換等方式取得土地、房屋權(quán)屬，應(yīng)當(dāng)依法繳納契稅。

 

6.其他稅種

除上述主要稅種外，自然人發(fā)生應(yīng)稅行為，如占用耕地建房或從事非農(nóng)業(yè)建設(shè)可能涉及耕地占用稅、在我國領(lǐng)域及管轄海域開采應(yīng)稅礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的行為涉及資源稅。

 

個(gè)人破產(chǎn)中，管理人在開展債務(wù)人財(cái)產(chǎn)處置變價(jià)、出租等行為，應(yīng)當(dāng)依法申報(bào)繳納稅款。

三、個(gè)人破產(chǎn)中主要財(cái)產(chǎn)處置稅務(wù)處理

（一）自然人股權(quán)處置涉稅處理

自然人轉(zhuǎn)讓股權(quán)涉及的主要稅種為個(gè)人所得稅。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》，個(gè)人通過出售、贈(zèng)與、或者其他方式轉(zhuǎn)讓股權(quán)，取得的所得屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，需要按照20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。自然人應(yīng)當(dāng)就股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入在扣除該自然人取得股權(quán)成本和取得股權(quán)支付的相關(guān)稅費(fèi)后作為應(yīng)納稅所得額繳納個(gè)人所得稅。即個(gè)人所得稅=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-股權(quán)原值-相關(guān)稅費(fèi)）×20%。
 

需要注意的是，股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為并非僅指本人主動(dòng)出售股權(quán)給第三人，股權(quán)轉(zhuǎn)讓是個(gè)人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他個(gè)人或者法人的行為，包括主動(dòng)出售股權(quán)，也包括公司回購股權(quán)、發(fā)行人首次公開發(fā)行新股被投資企業(yè)股東將持有的股份以公開發(fā)行方式一并向投資者發(fā)售、股權(quán)被司法機(jī)關(guān)強(qiáng)制過戶、以股抵債等行為。因此，在個(gè)人破產(chǎn)中，處置個(gè)人持有企業(yè)股權(quán)處置或者在清償中“以股抵債”，均應(yīng)當(dāng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，并依法申報(bào)納稅。

（二）自然人出租房屋涉稅處理

個(gè)人破產(chǎn)中面臨較多的是將個(gè)人房屋處置變現(xiàn)，在處置過程中涉及稅費(fèi)問題相對(duì)簡單，筆者選取涉稅種類較全面的房屋出租進(jìn)行說明。

 

在個(gè)人破產(chǎn)中，如決定對(duì)自然人房屋以出租形式進(jìn)行處置，以收取的租金作為償債資源，或者自然人在破產(chǎn)前已經(jīng)將房屋進(jìn)行出租，管理人決定繼續(xù)出租的情形，均會(huì)涉及稅務(wù)處理，如何選擇合適的計(jì)稅方法才能節(jié)省稅費(fèi)，增加償債費(fèi)用，是管理人面臨的現(xiàn)實(shí)問題。自然人出租房屋行為幾乎涵蓋個(gè)人破產(chǎn)中所能涉及的全部稅種，各稅種的征收規(guī)定也不盡相同。自然人出租房屋也可以采取分稅種計(jì)征方式和綜合征收率計(jì)征方式等兩種征稅方式，選擇合適的征稅方式，將影響個(gè)人房屋出租收入繳納稅款多寡，并影響個(gè)人破產(chǎn)中債務(wù)清償資金數(shù)額。

1.分稅種計(jì)征

（1）增值稅及附加

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅【2016】36號(hào)），個(gè)人出租住房，應(yīng)當(dāng)按照5%征收率減按1.5%計(jì)算納稅額；《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅小規(guī)模納稅人減免增值稅等政策有關(guān)征管事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2023年第1號(hào)）規(guī)定，個(gè)人采取一次性收取租金形式出租不動(dòng)產(chǎn)取得的租金收入，可在對(duì)應(yīng)租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偅謹(jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖胛闯^10萬元的，免征增值稅。附加稅以納稅人實(shí)際繳納增值稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，增值稅免征的，附加稅也免征。

 

因此，管理人或債務(wù)人在個(gè)人破產(chǎn)程序中，如對(duì)個(gè)人房屋進(jìn)行出租，應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)稅務(wù)規(guī)定，確定租金并選擇相應(yīng)的計(jì)稅方法。

（2）城鎮(zhèn)土地使用稅及房產(chǎn)稅

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅【2008】24號(hào)），對(duì)自然人出租住房的，不區(qū)分出租住房用途，免于征收城鎮(zhèn)土地使用稅，對(duì)于房產(chǎn)稅也不區(qū)分用途，按4%的稅率征收房產(chǎn)稅。

 

（3）個(gè)人所得稅

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅【2008】24號(hào)），對(duì)于個(gè)人出租住房取得的所得減按10%的稅率征收個(gè)人所得稅。需要說明的是，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人轉(zhuǎn)租房屋取得收入征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅函（2009）639號(hào)），個(gè)人將承租房屋轉(zhuǎn)租取得的租金收入，屬于個(gè)人所得稅應(yīng)稅所得，應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)租賃所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

 

（4）印花稅

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅【2008】24號(hào)），對(duì)個(gè)人出租、承租住房簽訂的租賃合同，免征印花稅。因此，在個(gè)人破產(chǎn)中，房屋租賃合同無需繳納印花稅。

 

2.綜合征收率計(jì)征

個(gè)人出租房屋綜合征收率根據(jù)不同地區(qū)稅務(wù)局政策，存在一定的差別，如北京市規(guī)定，個(gè)人出租房屋，不含稅月租金收入不超過10元的，綜合征收率為2.5%。稅務(wù)機(jī)關(guān)或稅務(wù)機(jī)關(guān)委托代征機(jī)關(guān)征收稅款后，向納稅人填開包括房產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅的完稅證明。個(gè)人出租房屋，不含稅月租金超過10萬元的，綜合征收率為4%。上海市規(guī)定，個(gè)人出租房屋，不含稅月租金收入不超過10元的，綜合征收率為3.5%。稅務(wù)機(jī)關(guān)或稅務(wù)機(jī)關(guān)委托代征機(jī)關(guān)征收稅款后，向納稅人填開包括房產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅的完稅證明。個(gè)人出租房屋，不含稅月租金超過10萬元的，綜合征收率為5%。廣州市規(guī)定，個(gè)人出租房屋，月租金未達(dá)2000元的，按2%的綜合征收率計(jì)征，月租金2000元至3萬元的，按4%的綜合征收率計(jì)征，月租金3萬元至10萬元的，按4.295%的綜合征收率計(jì)征；深圳市規(guī)定，個(gè)人出租房屋，月租金收入在3萬元以下，按4.5%的綜合征收率計(jì)征，月租金收入在3萬元至10萬元的，按6.105%的綜合征收率計(jì)征，月租金在10萬元以上的，按6.18%的綜合征收率計(jì)征。

 

為直觀體現(xiàn)分稅種計(jì)稅和綜合稅率征稅，筆者按北京市的規(guī)定舉一例子說明：甲將一套房屋出租給乙，租金期限為一年，合同采用按月收取租金方式，每月租金1.5萬元。在分稅種計(jì)稅方式下，甲需繳納房產(chǎn)稅每月600元（15萬×4%）、每月繳納個(gè)人所得稅1152元【（15000-600）×（1-20%）×10%】，該種計(jì)稅方式下，每年產(chǎn)生稅費(fèi)合計(jì)21024元。如采取綜合征收率計(jì)征，則甲每月繳納稅金354.14元【15000÷（1+5%）×2.5%】，甲每年應(yīng)繳納稅款合計(jì)4249.68元。

 

四、筆者寄語

個(gè)人破產(chǎn)不同于企業(yè)破產(chǎn)，個(gè)人破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)處置所面臨的稅務(wù)問題有別于企業(yè)破產(chǎn)，個(gè)人破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)涉稅處置體現(xiàn)更加復(fù)雜化、多樣化，個(gè)人破產(chǎn)案件管理人如何選擇合適的納稅方法和稅務(wù)規(guī)定，能夠?qū)U納稅款產(chǎn)生較大影響，因此，關(guān)注個(gè)人破產(chǎn)中的稅務(wù)問題，應(yīng)當(dāng)?shù)玫焦芾砣撕蛡鶆?wù)人的重點(diǎn)關(guān)注，利用合理的方法能夠減輕稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，有利于提高個(gè)人破產(chǎn)的質(zhì)效。